Exención del IVA a la Importación en el Régimen de Libre práctica

El régimen jurídico aplicable a los despachos a libre práctica se concreta en los siguientes artículos:

Estarán exentas del impuesto las importaciones de bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador o su representante fiscal estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley (articulo 27.12 LIVA). La exención prevista en este número quedará condicionada al cumplimiento de los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

Según el Artículo 25.Uno LIVA estarán exentas del impuesto las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:

a. Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en un Estado miembro distinto del Reino de España.

b. Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero que esté identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España.

La exención descrita en este apartado no se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Ley.

Tampoco se aplicará esta exención a las entregas de bienes acogidas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección regulado en el Capítulo IV del Título IX de esta Ley.

El artículo 25 LIVA contempla, en sus dos siguientes apartados, sendos supuestos de exención que también podrían plantearse en el caso que nos ocupa, es decir en una importación exenta por entrega intracomunitaria subsiguiente y son:

Dos. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas en las condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los adquirentes en destino sean las personas comprendidas en el penúltimo párrafo del apartado precedente o cualquiera otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional.

Tres. Las entregas de bienes comprendidas en el artículo 9, número 3º de esta Ley a las que resultaría aplicable la exención del apartado uno si el destinatario fuese otro empresario o profesional.

Según el Artículo 14.3 RIVA, en relación con el cumplimiento de determinadas obligaciones formales, La exención del Impuesto correspondiente a una importación de bienes que vayan a ser objeto de una entrega ulterior con destino a otro Estado miembro, quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

1. Que el importador o, en su caso, un representante fiscal que actúe en nombre y por cuenta de aquél, haya comunicado a la aduana de importación un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española.

2. Que el importador o, en su caso, un representante fiscal que actúe en nombre y por cuenta de aquél, haya comunicado a la aduana de importación el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido del destinatario de la entrega ulterior atribuido por otro Estado miembro.

3. Que el importador o un representante fiscal que actúe en nombre y por cuenta de aquél, sea la persona que figure como consignataria de las mercancías en los correspondientes documentos de transporte.

4. Que la expedición o transporte al Estado miembro de destino se efectúe inmediatamente después de la importación.

5. Que la entrega ulterior a la importación resulte exenta del Impuesto en aplicación de lo previsto en el artículo 25 de su Ley reguladora.

En cuanto al artículo 86 de la Ley

Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.

Dos. Se considerarán importadores, siempre que se cumplan en cada caso los requisitos previstos en la legislación aduanera:

1. Los destinatarios de los bienes importados, sean adquirentes, cesionarios o propietarios de los mismos o bien consignatarios que actúen en nombre propio en la importación de dichos bienes.

2. Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del Impuesto. 3. Los propietarios de los bienes en los casos no contemplados en los números anteriores.

4. Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores de los bienes a que se refiere el artículo 19 de esta Ley.

Tres. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado uno de este artículo, cuando se trate de las importaciones a que se refiere el número 12 del artículo 27 de esta Ley y el importador actúe mediante representante fiscal, este último quedará obligado al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales derivadas de dichas importaciones en los términos que se establezcan reglamentariamente.

¿Quién puede acogerse a la exención prevista en el artículo 27.12 LIVA?

1- Cualquier operador que disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española (NIF IVA ES).

Estos operadores podrán:

• Actuar por sí mismos. En este caso deberá comunicar un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española (NIF IVA ES).

• Designar un representante fiscal que actúe en nombre y por cuenta de él. En este caso se deberá comunicar el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española (NIF IVA ES) al representante.

2- Cualquier operador que NO disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española (NIF IVA ES).

Estos operadores SIEMPRE deberán designar un representante fiscal que actúe en nombre y por cuenta de él y, comunicar el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración tributaria española (NIF IVA ES) al representante.

Nombramiento del representane fiscal del importador

De conformidad con lo establecido en el artículo 14.3 RIVA, los importadores que no dispongan de NIF IVA ES o, teniéndolo, no deseen actuar por sí mismo, deben designar un representante fiscal en España identificado a efectos del impuesto (es decir, con NIF IVA ES), que actúe en nombre y por cuenta del importador, para poder beneficiarse de la exención.

En este caso, de conformidad con lo establecido en el articulo 86 Tres LIVA, cuando se trate de las importaciones a que se refiere el número 12 del artículo 27 LIVA y el importador actúe mediante representante fiscal previsto en el artículo 86.Tres, este último quedará obligado al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales derivadas de dichas importaciones en los términos que se establezcan reglamentariamente.

El nombramiento del representante deberá ser expreso y podrá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho, tal y como dispone el artículo 46.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributario y el artículo 111 del Real Decreto 1065/2007.Igualmente la aceptación de la representación por parte del representante fiscal de importador ha de ser expresa. A estos efectos, podrá usarse el “modelo de aceptación de la representación fiscal del importador a los efectos de lo previsto en el artículo 86.tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido”

Obligaciones del representante fiscal

En este caso, de conformidad con lo establecido en el articulo 86 Tres LIVA, cuando se trate de las importaciones a que se refiere el número 12 del artículo 27 LIVA y el importador actúe mediante representante fiscal, este último quedará obligado al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales derivadas de dichas importaciones en los términos que se establezcan reglamentariamente Según informe evacuado por la Dirección General de Tributos: “… corresponde al representante fiscal la presentación de la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, a tenor de lo dispuesto en el artículo 79 del Reglamento del Impuesto que dispone que “los empresarios y profesionales deberán presentar una declaración recapitulativa de las entregas y adquisiciones intracomunitarias de bienes y de las prestaciones y adquisiciones intracomunitarias de servicios que realicen en la forma que se indica en el presente capítulo”.

Declaración de estas operaciones en el DUA

1. Si el importador actúa por sí mismo, se indicará el código Y040 seguido de su NIF IVA ES.

2. Si el importador actúa mediante representante fiscal, se consignará el código Y042 seguido del NIF IVA ES del precitado representante.

3. El destinatario de la entrega subsiguiente, que deberá estar dado de alta en la base VIES, se identificará con el código Y041.

4. Clave del documento acreditativo de la representación fiscal 1008 con la aceptación expresa por parte del representado.

5. Clave del documento de transporte correspondiente (tal y como se describe en el anexo correspondiente de la resolución del DUA: 1010, 1011, 1012 o 1013).

En cualquier caso, en la casilla 8 del DUA deberá especificarse el número EORI del importador, con independencia de que actúe por sí mismo o mediante representante fiscal.

En cuanto a la exigencia de garantía, de conformidad con lo establecido en el artículo 167.tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y artículo 74.3 del Reglamento: 

“La aduana podrá exigir que se constituya garantía suficiente en las siguientes operaciones de tráfico exterior:

a) Aquellas en que la aplicación de exenciones o bonificaciones dependa del cumplimiento por el contribuyente de determinados requisitos.

b) Cuando concurran circunstancias que así lo aconsejen. La garantía tendrá por objeto asegurar el pago de la deuda en caso de incumplimiento de las condiciones o requisitos del beneficio fiscal aplicado, o de las especiales circunstancias que puedan darse en la operación.”

En consecuencia, la exigencia de garantía es potestativa de la aduana, y con carácter general no se va a exigir garantizar el IVA devengado con motivo de estas operaciones, sin perjuicio de que por motivos de control en ciertos casos pueda requerirse su aportación.